Nuevo criterio del Tribunal Supremo sobre el requisito de empleado en grupos de sociedades (IP e ISD)
El Tribunal Supremo ha introducido, en dos sentencias publicadas este pasado mes de febrero, un desarrollo relevante en la interpretación del requisito de “persona empleada a jornada completa” exigido para considerar que el arrendamiento de inmuebles constituye actividad económica a efectos del Impuesto sobre el Patrimonio (IP) y, por remisión, para aplicar la reducción del 95% en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (ISD) en transmisiones de empresa familiar.
1. El criterio tradicional
Hasta ahora, la práctica administrativa y la interpretación mayoritaria entendían que el requisito del artículo 27.2 de la LIRPF debía cumplirse en la propia entidad arrendadora. En consecuencia, si la sociedad titular de los inmuebles no tenía contratado directamente a un empleado a jornada completa, la actividad se calificaba como meramente patrimonial, con impacto directo en la exención en IP y en la reducción en ISD.
En cambio, a los efectos del artículo 5.1 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, para determinar si una sociedad desarrolla una actividad económica de arrendamiento de inmuebles, sí se venía admitiendo pacíficamente la posibilidad de externalizar estas funciones en otro empleado del grupo.
2. El nuevo enfoque del Tribunal Supremo
El Tribunal Supremo admite ahora que, en determinadas estructuras societarias, el requisito puede entenderse cumplido aunque el empleado esté contratado por otra entidad, siempre que estemos ante un grupo de sociedades en sentido propio, esto es, un grupo de subordinación o “vertical” basado en una relación de control, en los términos del artículo 42 del Código de Comercio.
Bajo ese presupuesto, la clave no reside en la titularidad formal del contrato laboral, sino en la realidad económica de la actividad desarrollada. Si la sociedad arrendadora forma parte de un grupo vertical y la actividad de arrendamiento está integrada de forma efectiva en la actividad económica global del grupo —utilizando medios personales y materiales centralizados— el requisito puede considerarse satisfecho.
Especialmente relevante resulta la remisión del Tribunal Supremo al “soft law” comunitario, ya presente en anteriores pronunciamientos, y que exhorta a los Estados Miembros a legislar los efectos tributarios de la transmisión de la empresa familiar sin establecer criterios o requisitos que obstaculicen fiscalmente la normal transmisión intergeneracional, que es la finalidad de los incentivos fiscales asociados a ella.
3. Un matiz esencial: la integración funcional
El propio Tribunal establece un límite claro: la doctrina no resulta aplicable cuando exista una mera pertenencia formal a un entramado societario sin una verdadera “articulación e integración funcional y económica” de la actividad de arrendamiento con la del resto de empresas del grupo.
El Supremo no define con precisión qué debe entenderse por “integración funcional o económica” ni qué grado de interdependencia operativa resulta suficiente. Esta indeterminación introduce un margen de apreciación relevante y desplaza el foco desde un requisito formal hacia un análisis probatorio de la estructura económica real del grupo.
4. Implicaciones prácticas
El criterio abre oportunidades en estructuras holding familiares donde exista un grupo vertical conforme al artículo 42 del Código de Comercio, con medios humanos centralizados y unidad de dirección efectiva. Sin embargo, también incrementa la exigencia probatoria y previsiblemente dará lugar a un análisis más profundo por parte de la Administración tributaria.
En definitiva, la doctrina es favorable al contribuyente, pero condicionada. Su aplicación exigirá un análisis caso por caso y una adecuada preparación probatoria de la estructura y funcionamiento real del grupo empresarial, que requiere de la toma de decisiones prudenciales para pre-constituir prueba al respecto. Todo ello sin perjuicio de la habitual prueba requerida, acerca de la efectiva realización de las funciones asignadas a dicha actividad arrendadora.
Los profesionales de Deyfin-ETL estamos a su disposición para analizar y asesorarle sobre los efectos concretos de este criterio jurisprudencial en su empresa.
