Exención por reinversión en vivienda habitual para contribuyentes que se trasladan a la UE (IRPF e IRNR)

Guía completa y actualizada para optimizar la tributación en la venta de la vivienda habitual cuando se reside o se deja de residir fiscalmente en España: dos escenarios clave y sus diferencias fiscales

Cuando un contribuyente vende su vivienda habitual en España en un contexto de traslado internacional, la fiscalidad aplicable cambia de forma relevante según un elemento decisivo: si sigue siendo o no residente fiscal en España en el año de la transmisión. Dependiendo de esta circunstancia, la exención aplicable será la prevista en el IRPF o la prevista en el IRNR. Este artículo analiza ambos escenarios con precisión y enfoque práctico.

1) Contribuyente que se traslada a un país de la UE pero no pierde su residencia fiscal en España en el año del traslado, y vende su vivienda habitual en ese mismo ejercicio

Este supuesto se da cuando la persona se traslada físicamente a vivir a otro Estado miembro de la UE, normalmente a finales de año, pero mantiene su residencia fiscal en España porque:

• ha permanecido más de 183 días en territorio español ese año, y/o
• conserva aquí el centro de intereses económicos.

En ese mismo ejercicio transmite la que era su vivienda habitual en España, destinando el importe obtenido, ya sea en ese mismo año o dentro del plazo de dos años siguientes, a la adquisición de una nueva vivienda habitual situada en el país de destino dentro de la UE/EEE.

Normativa aplicable: artículo 38 de la Ley del IRPF

En este escenario, el contribuyente es residente fiscal en España en el año de la transmisión. Por tanto,

• la ganancia patrimonial se integra en su IRPF, y
• la exención aplicable es la del artículo 38 LIRPF, que permite excluir de tributación la ganancia cuando el importe transmitido se reinvierte en una nueva vivienda habitual.

¿Puede la nueva vivienda estar ubicada en otro Estado de la Unión Europea?

Sí. La normativa del IRPF permite aplicar la exención incluso cuando la nueva vivienda habitual está situada en otro país de la UE, siempre que:

• el contribuyente resida efectivamente en ella, y
• cumpla los requisitos de habitualidad previstos en el artículo 41 y 41 bis del Reglamento del IRPF, que se detallan en un apartado específico más adelante.

Consecuencias prácticas

• No se aplica retención del 3% del IRNR.
• No se presenta el Modelo 210.
• La exención se declara directamente en el IRPF del ejercicio de la venta.

2) Contribuyente que ya no es residente fiscal en España cuando vende su antigua vivienda habitual

Este segundo supuesto afecta a quienes:

• dejaron de ser residentes fiscales en España en un año anterior,
• se trasladaron definitivamente a un país de la UE o del EEE,
• mantienen en España la que fue su vivienda habitual, y
• la venden dentro del plazo de hasta dos años, destinando el importe obtenido a la adquisición de su nueva vivienda habitual en el extranjero.

Normativa aplicable: Disposición adicional séptima de la Ley del IRNR

Esta regulación busca que quienes se han trasladado a vivir a un país de la UE o del EEE no vean penalizada su movilidad. Así, permite que el contribuyente residente en esos Estados no tribute por la ganancia obtenida al vender la que fue su vivienda habitual en España, siempre que destine el importe obtenido a la compra de su nueva vivienda habitual.

En este régimen deben tenerse en cuenta los siguientes requisitos y obligaciones concretas:

• Las obligaciones de retención del 3% por parte del adquirente (Modelo 211),
• Las obligaciones de declaración mediante Modelo 210 (subapartado H),
• La posibilidad de tener en cuenta la reinversión previa a la fecha de presentación del Modelo 210 para determinar la deuda tributaria.

Asimismo, la devolución de la cuota ingresada, cuando la reinversión se produzca con posterioridad a la presentación del Modelo 210, deberá solicitarse ante la Agencia Tributaria correspondiente al lugar del inmueble, dentro de los tres meses siguientes a la adquisición de la nueva vivienda habitual, utilizando el modelo 228. 

Esta disposición extiende la exención por reinversión del artículo 38 LIRPF a los contribuyentes no residentes que sean residentes en:

• un Estado miembro de la UE, o
• un Estado del EEE con intercambio de información (Islandia, Noruega y Liechtenstein).

La exención permite dejar sin efecto total o parcialmente la ganancia patrimonial derivada de la venta cuando el importe obtenido se reinvierte en una nueva vivienda habitual.

Este criterio ha sido reiterado por la Dirección General de Tributos, entre otras, en la Consulta Vinculante V2916-17, que confirma la aplicación de la exención por reinversión en estos supuestos de no residentes UE/EEE.

Consecuencias prácticas

• El comprador debe practicar la retención del 3% (Modelo 211).
• El transmitente debe presentar el Modelo 210, utilizando:
  • código 33 si la reinversión se produjo antes de la transmisión,
  • código 34 si la reinversión se produjo después.
• Si la reinversión se realiza tras presentar el Modelo 210, podrá solicitarse la devolución total o parcial de la cuota ingresada mediante el modelo 228, en el plazo de tres meses desde la adquisición de la nueva vivienda habitual.

Cuadro comparativo

Requisitos esenciales para aplicar la exención (según IRPF e IRNR)

Para garantizar la correcta aplicación de la exención —tanto en el régimen de residentes (art. 38 LIRPF) como en el de no residentes UE/EEE (DA 7ª LIRNR)— deben cumplirse todos los siguientes requisitos fundamentales, de acuerdo con la normativa y doctrina administrativa y jurisprudencial:

1) Requisitos sobre la vivienda transmitida

• Debe ser vivienda habitual, entendiendo por tal aquella en la que el contribuyente haya residido de forma efectiva y permanente durante al menos 3 años.
• Se admite la exención incluso si el contribuyente dejó de residir en la vivienda hasta 2 años antes de la transmisión.
• Si parte de la vivienda estuviera afecta a actividad económica o alquilada, solo la parte habitual genera exención proporcional.

2) Requisitos sobre la vivienda adquirida (reinversión)

• Debe tener la consideración de nueva vivienda habitual, aplicando los mismos criterios de residencia efectiva y permanencia.
• La reinversión puede realizarse:
  • adquiriendo una nueva vivienda,
  • rehabilitando una existente (si cumple los requisitos legales de rehabilitación),
  • o construyendo una vivienda propia, siempre que la construcción finalice dentro del plazo de 4 años.
• La reinversión puede hacerse antes o después de la venta, siempre dentro de los 2 años, de fecha a fecha.
• En caso de financiación hipotecaria, basta con que el valor total de adquisición de la nueva vivienda sea igual o superior al importe obtenido en la venta, aunque parte se financie con préstamo.
• El importe a reinvertir es el importe real de la enajenación, minorado en gastos y tributos.

3) Requisitos formales imprescindibles

• La intención de reinvertir debe constar en la declaración del IRPF, cuando la reinversión no se efectúa en el mismo ejercicio.
• En el régimen de no residentes:
  • la retención del 3% es obligatoria (Modelo 211),
  • debe presentarse el Modelo 210 códigos 33/34,
  • si la reinversión es posterior, la devolución debe solicitarse en 3 meses desde la adquisición mediante el modelo 228.

4) Incumplimiento de requisitos

• Si no se materializa la reinversión en plazo o no se cumplen los requisitos de habitualidad:
  • se debe presentar una autoliquidación complementaria del ejercicio en que se aplicó la exención,
  • con intereses de demora.
• La pérdida de exención afecta solo a la parte no reinvertida.

Conclusión y recomendaciones finales para contribuyentes que venden su vivienda al trasladarse a la UE

La fiscalidad de la venta de la vivienda habitual en contextos de movilidad dentro de la Unión Europea depende esencialmente de la residencia fiscal en el año de la transmisión. Si el contribuyente sigue siendo residente fiscal en España, la exención por reinversión se acoge al IRPF y la ubicación de la nueva vivienda habitual en un país de la UE no plantea ningún problema. Si, por el contrario, ya es no residente, deberá aplicar el régimen específico del IRNR, con retención del 3% y presentación del Modelo 210, pudiendo recuperar posteriormente el impuesto ingresado si realiza la reinversión en plazo.

Borja González-Anta

Tax partner at ETL Global Deyfin